2013注册会计师考试《税法》考点讲义：第三章

来源：233网校 2013年7月30日

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导读: 消费税是CPA考试中比较重要的一章。在最近3年的考试中，消费税一章的平均分值约为9分。

　　四、已纳消费税扣除的计算(★★★)
　　(一)外购应税消费品已纳税额的扣除如果用外购已税消费品连续生产应税消费品时，就会出现重复征税问题。为了平衡税收负担，税法规定用外购已税消费品连续生产应税消费品，符合规定的，在对这些生产出来的应税消费品计算征税时，可以按当期生产领用数量计算准予扣除外购应税消费品已纳的消费税税款。
　　【重点归纳】外购应税消费品抵税规则：
　　

允许扣税的项目

对扣税规则的理解

1.外购已税烟丝生产的卷烟
　　 2．外购已税化妆品生产的化妆品
　　 3．外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石
　　 4．外购已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火
　　 5．外购已税汽车轮胎(内胎和外胎)生产的汽车轮胎
　　 6．外购已税摩托车生产的摩托车
　　 7．外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆
　　 8．外购已税术制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子
　　 9．外购已税实木地板为原料生产的实木地板
　　 10．外购已税石脑油为原料生产的应税消费品
　　 11．外购已税润滑油为原料生产的润滑油

1．允许抵扣税额的税目从大类上看不包括酒类、小汽车、高档手表、游艇。可用排他的方法记忆允许抵扣的项目
　　 2．允许扣税的一般只涉及同一大类税目中的购入应税消费品的连续加工，不能跨税目抵扣
　　 3．按生产领用量抵扣，不同于增值税的购进扣税
　　 4．需自行计算抵扣。允许扣税的应税消费品一般是从工业企业购进的和进口的应税消费品；但从商业企业购进应税消费品连续生产应税消费品，符合抵扣条件的，准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款(新增)
　　 5．在零售环节纳税的金银(含铂金)首饰、钻石、钻石饰品不得抵扣外购珠宝玉石的已纳税款

　　扣税计算公式如下：
　　当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款＝当期准予扣除的外购应税消费品(当期生产领用数量)买价×外购应税消费品适用税率
　　当期准予扣除的外购应税消费品买价＝期初库存的外购应税消费品买价＋当期购进的应税消费品买价－期末库存的外购应税消费品的买价
　　买价是指发票上的销售额，不包括增值税税额。
　　扣税计算公式中“当期准予扣除的外购应税消费品买价”的计算目的是算出生产领用量，计算方法用的是类似会计“实地盘存制”的倒轧的方法。
　　【例题22·多选题】下列各项中，外购应税消费品已纳消费税款准予扣除的有（　　）。(2009年)
　　A．外购已税烟丝生产的卷烟
　　B．外购已税汽车轮胎生产的小轿车
　　C．外购已税珠宝玉石为原料生产的金银镶嵌首饰
　　D．外购已税石脑油为原料生产的应税消费品
　　【答案】AD
　　【解析】本题考核外购应税消费品准予扣除已纳消费税的情况。外购已税汽车轮胎生产小轿车不可以抵扣轮胎已纳消费税；外购已税珠宝玉石生产的金银镶嵌首饰不可以抵扣珠宝玉石已纳的消费税。
　　【例题23·单选题】下列外购商品中已缴纳的消费税，可以从本企业应纳消费税额中扣除的是（　　）。(2008年)
　　A．从工业企业购进已税汽车轮胎生产的小汽车
　　B．从工业企业购进已税酒精为原料生产的勾五、消费税出口退税的计算(新增)兑白酒
　　C．从工业企业购进已税溶剂油为原料生产的溶剂油
　　D．从工业企业购进已税高尔夫球杆握把为原料生产的高尔夫球杆
　　【答案】D
　　【解析】选项A：外购已税汽车轮胎生产小汽车不可以抵扣轮胎已纳消费税；选项BC：酒类、溶剂油都不属于消费税连续加工的扣税项目；只有选项D符合消费税扣税规定。
　　(二)委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除
　　委托加工的应税消费品，委托方在提取货物时已由受托方(受托方为个人的除外)代收代缴了消费税，委托方收回后用于连续生产成另一种应税消费品的，销售时还应按新的消费品纳税。为了避免重复征税，税法规定部分项目已纳税款准予扣除，扣除税额按当期生产领用量计算。计算公式为：
　　当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款＝期初库存的委托加工应税消费品已纳税款＋当期收回的委托加工应税消费品已纳税款－期末库存的委托加工应税消费品已纳税款
　　可抵税的项目，与外购应税消费品的抵扣范围相同。
　　【解释】这里注意与外购已税消费品继续生产应税消费品的税务处理原则联系起来复习。两种情况下都有已纳税款的抵扣，抵扣范围都是那几种消费品的连续生产，而且都是按当期生产领用数量计算，都用倒轧的公式计算。同样，在零售环节缴纳消费税的金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品也不适用这一抵税政策。
　　消费税出口退(免)税政策与增值税出口退(免)税政策有极高的关联度：
　　

增值税的出口政策	消费税的出口政策
退(免)税的货物	免征消费税，对于出口的购进货物，退还前一环节对其已征的消费税
免税政策的货物	免征消费税，不退还以前环节消费税
征税政策的货物	按规定缴纳消费税，不退还以前环节消费税

　　【归纳】消费税出口退税规则与增值税出口退税的规则有许多差异，基本差异如下图：
　　

	增值税出口退税	消费税出口退税
总政策	零税率	免税
退税比率	使用退税率计算退税	使用征税率计算退税
有出口经营权的生产企业出口自产货物	采用免抵退税政策　　运用免抵退税的公式和规定退税	采用免税但不退税政策　　不计算退税
外贸企业收购货物出口	采用免退税政策　　用退税计税依据和规定的退税率计算退税	采用免税并退税政策　　用退税计税依据和规定征税率计算退税　　属于复合计征消费税的，消费税应退税额＝从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率＋从量定额计征消费税的退税计　　税依据×定额税率

　　【解释】
　　1．消费税退税的计税依据
　　属于从价定率计征消费税的，为已征且未在肉销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物金额；属于从量定额计征消费税的，为已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物数量；属于复合计征消费税的，按从价定率和从量定额的计税依据分别确定。
　　2．消费税退税的计算
　　属于复合计征消费税的，消费税应退税额＝从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率＋从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率
　　【例题24·计算问答题】某外贸公司(增值税一般纳税人，具有出口经营权)2012年3月从生产企业购进化妆品一批，取得增值税专用发票注明价款25万元，增值税4．25万元，支付购买化妆品的运输费用3万元，当月该批化妆品全部出口取得销售收入35万元。该批货物增值税退税率为15%，计算该外贸公司出口化妆品应退的增值税和消费税合计金额。
　　【答案及解析】外贸企业从生产企业购进货物直接出口，属于从份定率计征消费税的应税消费品，在计算应退消费税税额时，计税依据只考虑外贸企业从生产企业购进货物时增值税专用发票上注明的价款，不包括其他费用。
　　该外贸公司出口化妆品应退的增微税＝25×15%＝3．75(万元)
　　该外贸公司出口化妆品应退的消费税＝25×30%＝7．5(万元)
　　合计退税＝3．75＋7．5＝11．25(万元)。