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2013注册会计师考试《税法》考点讲义:第十章

来源:233网校 2013年8月1日
   3.社会保险费和其他保险费   
   【相关链接】纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险,不得在企业所得税前扣除,而且在支付时应代扣代缴个人所得税。
   【例题32·多选题】以下保险费可在企业所得税前扣除的有()。
   A.企业为其职工支付的国务院税务主管部门规定的补充养老保险费
   B.企业为其职工支付的省级政府规定标准的基本医疗保险费
   C.企业为其投资者或者职工支付的商业养老分红型保险费
   D.企业为其投资者或者职工支付的家庭财产保险费
   【答案】AB
   【解析】企业按照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金,准予扣除;企业为其投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内,准予扣除;除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外,企业为其投资者或者职工支付的商业保险费,不得扣除。
   4.利息费用
   (1)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。
   (2)非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除,超过部分不允许扣除。
   【例题33·计算问答题】某公司2012年度“财务费用”账户对应两笔借款;(1)向银行借款300万元,年利率为8%,期限为9个月;(2)向非金融机构借款100万元,与第一笔借款同期借入同期归还,实际利息为10.5万元。两笔借款均用于满足资金流动性需求。该公司2012年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用是多少?
   【答案及解析】可在计算应纳税所得额时扣除的银行利息费用=300×8%÷12 ×9=18(万元)
   向非金融企业借入款项可扣除的利息费用限额=100 × 8%÷12×9=6(万元),该企业实际支付的利息超过同类同期银行贷款利率计算的利息费用,只可按照限额扣除。
   该公司2012年度在计算应纳税所得额时可以扣除的利息费用=18+6=24(万元)。
   (3)关联企业利息费用的扣除
   ①核心内容:进行两个合理性的衡量——总量的合理性和利率的合理性
   第一个合理性—从资本结构角度判别借款总量的合理性,即:通过债资比例来判别关联借款总量是否超标。债资比例(接受关联方债权性投资与其权益性投资的比例),金融企业5:1;其他企业2:1。结构合理性的衡量结果——超过债资比例的利息不得在当年和以后年度扣除。
   第二个合理性——通过合理利率标准来判别那些未超过债资比例的利息是否符合合理的水平,使利率水平符合合理性。
   【例题34·计算问答题】某新办制造企业(居民企业)2012年度权益性投资额为200万元,为生产经营向关联方借入1年期经营性资金600万元,关联借款利息支出50万元,同期银行同类借款利息率为7%,则该企业当期可在计算应纳税所得额时利息费用需纳税调整的金额为多少。
   【答案及解析】
   第一个合理性判断:合理的借款总量=200 ×2=400(万元)
   第二个合理性判断:合理的利率水平的利息费用=400 ×7%=28(万元)
   则利息超过规定标准=50—28=22(万元),需要进行纳税调整,调增应纳税所得额22万元。②关联方利息支出的其他规定:企业能证明关联方相关交易活动符合独立交易原则的;或者
   该企业的实际税负不高于境内关联方的,其实际支付给境内关联方的利息支出,在计算应纳税所得额时准予扣除。
   (4)企业向自然人借款的利息支出
   向关联方自然人借款的利息支出——企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出,符合规定条件的(关联方比例和标准),准予扣除。
   向非关联方自然人借款的利息支出——企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出,其借款情况同时符合以下条件的,其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分,准予扣除:①企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的,并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为;②企业与个人之间签订了借款合同。
   【例题35·计算问答题】某公司2012年度权益性投资额为2000万元,当年实现会计利润总额140万元。“财务费用”账户中包括三项利息费用支出:①按照年利率8%向银行借入的期限为9个月的生产经营用资金,支付利息20万元;②按照年利率12%向股东借人与向银行借款同期的生产经营用资金,支付利息45万元;③经过批准向本企业职工借入与向银行借款同期的生产经营用资金300万元,企业与个人之间签订了借款合同,支付借款利息30万元。假定该公司没有其他纳税调整项目,问:
   (1)该公司2012年度计算应纳税所得额时可扣除的利息费用是多少万元?
   (2)该公司2012年度账面超支的利息费用是多少万元?
   (3)该公司2012年度的应纳税所得额为多少万元?
   【答案及解析】向股东借款金额=45÷(12%÷12 ×9)=500(万元),小于公司权益性投资额的2倍。
   计算应纳税所得额时可以扣除的股东借款利息=500 × 8%÷12×9=30(万元)
   超标准的利息费用=45—30=15(万元)
   计算应纳税所得额时可以扣除的职工借款利息=300×8%÷12 × 9=18(万元);超标准=30—18=12(万元)
   则:(1)企业当年可扣除的利息费用=20+30+18=68(万元)
   (2)账面超支利息=15+12=27(万元)
   (3)应纳税所得额=140+27=167(万元)。
   5.借款费用
   企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。
   企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应当作为资本性支出计入有关资产的成本,并依照税法的规定扣除;有关资产交付使用后发生的借款利息,可在发生当期扣除。
   企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出,符合资本化条件的,应计入相关资产成本;不符合资本化条件的,应作为财务费用,准予在企业所得税前据实扣除。(新增)
   【提示】按照此项新规定,不需资本化的融资费用,不必分期摊销,可直接据实扣除。
   【例题36·计算问答题】某居民企业向银行借款400万元用于建造厂房,借款期从2012年1月1 日至12月31日,支付当年全年借款利息32万元,该厂房于2012年10月31日达到可使用状态并交付使用,11月30日做完工结算,不考虑折旧问题,该企业当年税前可扣除的利息费用是多少?
   【答案及解析】固定资产购建期间的合理的利息费用应予以资本化,达到预定可使用状态后发生的利息,可在发生当期扣除。该企业当年税前可扣除的利息费用=32÷12×2=5.33(万元)。
   【相关链接】借款利息是借款费用的组成部分,但不是全部。借款利息有费用化与资本化之分。由于借款费用的主体为利息,特列表分析:

企业行为 借款利息处理
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货借款,发生在有关资产购置、建造期间的合理的借款费用 资本化处理——列入资产成本,用折旧、摊销方式税前扣除
   (限符合税法计税基础标准,比如摊销年限、摊销方式、不超过金融机构同期同类贷款利率)
有关同定资产、无形资产、12个月以上建造期的存货等达到预定可使用状态后发生的借款利息 费用化处理——列入当期损益,直接在当期扣除(限符合金融机构同期同类等标准)
企业生产经营过程中的借款利息(特殊情况除外)

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